Cenitev davčne osnove

(Vir: revija denar, dr. Stanko Čokelc) Cenitev davčne osnove je postopek ugotavljanja davčne osnove s pomočjo razmišljanj o njeni verjetnosti, kadar vrednosti davčne osnove ni mogoče zanesljivo določiti z davčnim nadzorom na osnovi razpoložljive knjigovodske dokumentacije davčnega zavezanca. V davčnem postopku je mogoče cenitev davčne osnove uporabiti samo pri presoji pravilnosti preteklih davčnih osnov, nikakor pa ne za napovedovanje prihodnjih davčnih osnov (Höft, Danelsing, Grams, Rook, 2014, 231).

Danes se metode cenitve davčne osnove uporabljajo tudi v postopku dokazovanja davčne utaje, vendar mora biti sum davčne utaje ugotovljen z dovolj visoko stopnjo verjetnosti, prav tako se obstoj davčne utaje ne sme samo domnevati, saj lahko v tem primeru pride do samovolje davčne uprave (Höft, Danelsing, Grams, Rook, 2014, 232).

Cilj cenitve davčne osnove je ugotoviti davčno stopnjo z najvišjo stopnjo točnosti. Cenitev mora biti prepričljiva, tako da je s cenitvijo ugotovljena davčna osnova mogoča in razumna (Hahlweg 2012, 78). Davčna uprava cenitve davčne osnove ne sme uporabljati, da bi lažje, hitreje in ceneje ugotovila davčno osnovo pri davčnem zavezancu, ali da bi davčnemu zavezancu naložila dodatno kazen, zato mora najprej preizkusiti in preveriti vsa relevantna dejstva in dokaze, ki jih predloži davčni zavezanec, in uporabiti cenitev davčne osnove, šele ko z inštrumenti preizkušanja knjigovodskih podatkov davčne osnove ne more ugotoviti. Vse to lahko izvede, šele ko so izčrpane vse možnosti za pravilno ugotovitev davčne osnove. Cenitev davčne osnove je torej vedno zadnje sredstvo, s katerim se ugotovi davčna osnova (Höft, Danelsing, Grams, Rook, 2014, 233).

Nujna domneva vsake cenitve davčne osnove je nezmožnost pridobivanja dokazov davčne uprave, s katerimi bi lahko določili višino davčne osnove. Šele takrat, ko ni več nobene možnosti, da bi z drugimi metodami ugotovili višino davčne osnove, sme davčna uprava določiti višino davčne osnove s cenitvijo. Pred samo cenitvijo mora pridobiti dokaze pri tretjih osebah, kot so finančne ustanove in dobavitelji. Takšno pridobivanje dokazov je dopustno, ko prispeva k ugotovitvi dejanskega stanja. Če pa se davčna uprava odloči za cenitev davčne osnove, čeprav obstajajo drugi dokazi, na podlagi katerih bi lahko ugotovila davčno osnovo, pomeni takšno ravnanje prekoračitev pooblastil (Brinkmann 2012, 30). Prav tako ni dopustno izvesti cenitve davčne osnove, če jo je mogoče ugotoviti s pridobivanjem dokazov, kar je dolgotrajno in drago.
V skladu z 68. členom ZDavP-2 (Ur. list RS 117/06 do 90/14) lahko davčna uprava ugotovi davčno osnovo s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek, če:
•zavezanec za davek ne vloži davčne napovedi, ali ne predloži obračuna davka davčni upravi, ali ju vloži oziroma predloži brez podatkov, potrebnih za ugotovitev davčne obveznosti;
•fizična oseba ne napove dohodkov;
•ugotovi, da temelji davčna napoved oziroma obračun davka na neresničnih ali nepravilnih podatkih;
•ugotovi, da napovedani prihodki oziroma prihodki, izkazani v obračunu davka, niso sorazmerni napovedanim odhodkom oziroma odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu, razen če davčni zavezanec navede upravičene razloge;
•zavezanec za davek na zahtevo davčne uprave ne predloži poslovnih knjig in evidenc, ki jih je dolžan voditi, ali so knjige in evidence vsebinsko napačne, ali če kažejo take bistvene formalne pomanjkljivosti, ki upravičujejo dvom o njihovi vsebinski pravilnosti;
•delodajalec ne predloži podatkov o davčnem odtegljaju od dohodkov iz zaposlitve;
•ugotovi, da podatki, ki jih je bil davčni zavezanec dolžan predložiti na ustrezen način, ne ustrezajo dejanskemu stanju, ali jih davčni zavezanec ni predložil na ustrezen način, pa bi jih moral.

V skladu z 68.a členom ZDavP-2 lahko davčna uprava ugotovi davčno osnovo s cenitvijo in na tej podlagi odmeri davek, če:
•davčni zavezanec – fizična oseba razpolaga s sredstvi za privatno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki znatno presegajo dohodke, ki jih je davčni zavezanec napovedal,
•je davčni organ na drugačen način seznanjen s podatki o sredstvih, s katerimi razpolaga davčni zavezanec – fizična oseba, trošenjem davčnega zavezanca – fizične osebe ali s podatki o pridobljenem premoženju davčnega zavezanca – fizične osebe.

Najpomembnejša razloga za cenitev davčne osnove pred upravnim sodiščem sta v tretji alineji prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2, ker davčna napoved oziroma obračun davka temelji na neresničnih ali nepravilnih podatkih (trditev velja v obsegu 29,5 odstotka). Isti odstotek je v peti alineji prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člena ZDavP-2, ker zavezanec za davek na zahtevo davčne uprave ne predloži poslovnih knjig in evidenc, ki jih je dolžan voditi, ali so knjige in evidence vsebinsko napačne, ali kažejo takšne bistvene formalne pomanjkljivosti, ki upravičujejo dvom o njihovi vsebinski pravilnosti.

Pomembna je še četrta alineja prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2, z 11,4 odstotka, ker napovedani prihodki oziroma prihodki, izkazani v obračunu davka, niso sorazmerni napovedanim odhodkom oziroma odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu, razen če davčni zavezanec navede upravičene razloge. Enak obseg, 11,4 odstotka, velja za peti odstavek 68. člena ZDavP-2, ker fizična oseba razpolaga s sredstvi za zasebno potrošnjo, vključno s premoženjem, ki znatno presegajo davčni upravi napovedane dohodke. Drugi razlogi ne presegajo 4,5 odstotka razlogov za cenitev davčne osnove.

Največ sodb Vrhovnega sodišča RS, ki se nanašajo na cenitev davčne osnove, je bilo izrečenih leta 2009 in 2010, skupaj 23 oziroma 52,3 odstotka. Revizija pred vrhovnim sodiščem je bila v 75 odstotkih zavrnjena, v 22,7 odstotka se ji je delno ugodilo in v 2,3 odstotka ji je bilo ugodeno.

Najpomembnejša razloga za cenitev davčne osnove pred Vrhovnim sodiščem RS sta v tretji alineji prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2, ker davčna napoved oziroma obračun davka temelji na neresničnih ali nepravilnih podatkih (27,3 odstotka). Peta alineja prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2 je razlog (25 odstotkov), ker zavezanec za davek na zahtevo davčne uprave ni predložil poslovnih knjig in evidenc, ki jih je sicer dolžan voditi, ali so knjige in evidence vsebinsko napačne, ali kažejo take bistvene formalne pomanjkljivosti, ki upravičujejo dvom o njihovi vsebinski pravilnosti.

Pomembna sta še druga alineja prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2 z 15,9 odstotka, ker fizična oseba ni napovedala dohodkov in z istim odstotkom peta alineja prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2, ker zavezanec za davek na zahtevo davčne uprave ni predložil poslovnih knjig in evidenc, ki jih je bil dolžan voditi, ali so knjige in evidence vsebinsko napačne, ali kažejo take bistvene formalne pomanjkljivosti, ki upravičujejo dvom o njihovi vsebinski pravilnosti. Četrta alineja prvega odstavka 39. člena ZdavP ali 68. člen ZDavP-2 je v 4,5 odstotka razlog za revizijo pred vrhovnim sodiščem o cenitvi davčne osnove, ker napovedani prihodki oziroma prihodki, izkazani v obračunu davka, niso sorazmerni napovedanim odhodkom oziroma odhodkom, izkazanim v davčnem obračunu, razen če davčni zavezanec navede upravičene razloge. Drugi razlogi ne presegajo 2,3 odstotka razlogov za cenitev davčne osnove.